1.
Zgodnie z art. 42. 1. ustawy VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:
1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.
2
Na podstawie art. 42 ust. 3 ustawy VAT dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT , są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:
1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2) (uchylony)
3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4) (uchylony)
2.1
Należy również wskazać, iż stosowanie 0% stawki VAT z tytułu wewnątrzwspónotowej dostawy towarów (WDT) stanowi zasadę oraz regułę, co znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądowym . Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11) „dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową”.
2.2
Zgodnie z dominującym w praktyce i orzecznictwie stanowiskiem oraz poglądem, posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku w postaci odrębnego od faktury dokumentu nie jest konieczne do zastosowania stawki 0% VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). Zgodnie z utrwalona praktyką jeżeli na fakturze wskazano dane, które powinna zawierać specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (m.in. nazwa i ilość towarów), to faktura taka stanowi w istocie również specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Przedstawioną tezę potwierdził, przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2014 r., sygn. ILPP4/443-117/14-2/BA, w której organ wskazał, że „w związku z tym, że faktura jaką Spółka posiada w swojej dokumentacji zawiera treść wypełniającą znamiona specyfikacji, to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) nie musi być przez nią sporządzony oddzielnie”. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
W przypadku gdy dokumenty określone w art. 42 ust. 3 ustawy VAT nie potwierdzają w sposób jednoznaczny dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, podatnik może potwierdzić wywóz towarów poza terytorium kraju innymi dowodami i dokumentami, w szczególności określonymi w art.42 ust. 11 ustawy VAT stanowiącymi:
1) korespondencję handlową z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Należy podkreślić, iż wymieniony w art. 42 ust. 11 ustawy VAT katalog dokumentów tzw. dokumentów pomocniczych (uzupełniających) ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”), co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz nabywcy w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami i dowodami.
Powyższe stanowisko znajduje pełne potwierdzenie także w orzecznictwie sądowym, w szczególności w uchwale (wydanej składzie siedmiu sędziów) Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10 stwierdzającej, iż „W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju” .
Naczelny Sąd Administracyjny w przyjętej uchwale z dnia 11 października 2010r. sygn. I FPS 1/10 wskazał zatem, iż podatnik w celu prawidłowego udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) może posłużyć się także innymi dowodami niż określone w art. 42 ust. 3 ustawy VAT potwierdzającymi dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT), w szczególności określonymi w: (i) art. 42 ust.11 ustawy VAT, oraz (ii) art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), stanowiącej, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.
Również przedstawiciele doktryny prawa podatkowego wyrażają pogląd i stanowisko, że w celu udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) podatnik może posłużyć się w zasadzie zupełnie dowolnymi dokumentami. o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy (WDT) do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Reasumując należy zatem stwierdzić że dla zastosowania stawki 0% VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT. Analizując wskazane przepisy należy stwierdzić, iż dla zastosowania stawki 0 %, przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (WDT), niezbędne jest aby podatnik posiadał co najmniej jeden dowód, o którym mowa w art. 42 ust. 3 ustawy VAT, uzupełniony:
a) dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy VAT lub
b) innymi dowodami o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa,
– o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy (WDT) do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (innym niż Polska) .
2.2
Zgodnie z dominującym w praktyce i orzecznictwie stanowiskiem oraz poglądem, posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku w postaci odrębnego od faktury dokumentu nie jest konieczne do zastosowania stawki 0% VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). Zgodnie z utrwalona praktyką jeżeli na fakturze wskazano dane, które powinna zawierać specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (m.in. nazwa i ilość towarów), to faktura taka stanowi w istocie również specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Przedstawioną tezę potwierdził, przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2014 r., sygn. ILPP4/443-117/14-2/BA, w której organ wskazał, że „w związku z tym, że faktura jaką Spółka posiada w swojej dokumentacji zawiera treść wypełniającą znamiona specyfikacji, to dokument, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 3 ustawy (specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) nie musi być przez nią sporządzony oddzielnie”. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
W przypadku gdy dokumenty określone w art. 42 ust. 3 ustawy VAT nie potwierdzają w sposób jednoznaczny dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, podatnik może potwierdzić wywóz towarów poza terytorium kraju innymi dowodami i dokumentami, w szczególności określonymi w art.42 ust. 11 ustawy VAT stanowiącymi:
1) korespondencję handlową z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Należy podkreślić, iż wymieniony w art. 42 ust. 11 ustawy VAT katalog dokumentów tzw. dokumentów pomocniczych (uzupełniających) ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”), co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz nabywcy w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami i dowodami.
Powyższe stanowisko znajduje pełne potwierdzenie także w orzecznictwie sądowym, w szczególności w uchwale (wydanej składzie siedmiu sędziów) Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10 stwierdzającej, iż „W świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju” .
Naczelny Sąd Administracyjny w przyjętej uchwale z dnia 11 października 2010r. sygn. I FPS 1/10 wskazał zatem, iż podatnik w celu prawidłowego udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) może posłużyć się także innymi dowodami niż określone w art. 42 ust. 3 ustawy VAT potwierdzającymi dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT), w szczególności określonymi w: (i) art. 42 ust.11 ustawy VAT, oraz (ii) art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), stanowiącej, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.
Również przedstawiciele doktryny prawa podatkowego wyrażają pogląd i stanowisko, że w celu udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) podatnik może posłużyć się w zasadzie zupełnie dowolnymi dokumentami. o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy (WDT) do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.
Reasumując należy zatem stwierdzić że dla zastosowania stawki 0% VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT. Analizując wskazane przepisy należy stwierdzić, iż dla zastosowania stawki 0 %, przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (WDT), niezbędne jest aby podatnik posiadał co najmniej jeden dowód, o którym mowa w art. 42 ust. 3 ustawy VAT, uzupełniony:
a) dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy VAT lub
b) innymi dowodami o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa,
– o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy (WDT) do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (innym niż Polska) .
